LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Establecimiento permanente

Derivado de la Acción 7 del Proyecto BEPS emitido por la OCDE para evitar los esquemas tributarios que tienen por objeto la erosión de la base y el traslado de utilidades se pretende incorporar en los tratados para evitar la doble tributación diversas disposiciones que buscan evitar el uso de estrategias encaminadas a impedir que se configure un establecimiento permanente.

Lo anterior se ve concretado en los artículos del 12 al 15 del Convención Multilateral para Implementar Medidas para Evitar la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios en relación con Tratados para Evitar la Doble Imposición (Instrumento Multilateral de aquí en adelante “IML”) que actualmente espera su ratificación en el Senado mexicano, así como en el artículo 5 del Modelo Convenio de la OCDE.

Con este propósito, en virtud de la reforma aprobada por el Congreso de la Unión, se amplía el concepto de establecimiento permanente contenido en los artículos 2 y 3 de la referida Ley conforme a lo siguiente:

Se establece que cuando un residente en extranjero actúe en el país a través de una persona distinta de un agente independiente, se considerará que tiene un establecimiento permanente si dicha persona concluye habitualmente contratos o “desempeña el rol principal en la conclusión de contratos.
Se presumirá que una persona física o moral no es un agente independiente, cuando actúe exclusiva o casi exclusivamente por cuenta de residentes en el extranjero que sean sus partes relacionadas.
Se establece que las actividades señaladas en el artículo 3 de la ISR (lista de actividades exentas) no constituyen establecimiento permanente solamente cuando cumplan la condición de ser de carácter preparatorio o auxiliar.
Se incluye una disposición con el objeto de evitar que aquel residente en el extranjero o un grupo de partes relacionadas fragmenten una operación de negocios cohesiva en varias operaciones menores para argumentar que cada una encuadra en las excepciones de actividades con carácter preparatorio o auxiliar.

Es importante mencionar que existen algunas diferencias entre el texto de la ISR aprobado y las disposiciones correspondientes del Modelo Convenio de la OCDE y el IML.

También, se está introduciendo nueva terminología en la ISR que no se encuentra definida en el texto mismo de la ley, mientras que, en caso del Modelo Convenio de la OCDE y el IML, esta se aclara a través de los Comentarios al Modelo Convenio de la OCDE.

Combate a Mecanismos Híbridos y pagos a Refipres

De manera específica, apunta el Ejecutivo Federal, que considera necesario hacer distintas adecuaciones a la legislación fiscal mexicana para combatir la erosión de la base gravable con motivo de operaciones e instrumentos híbridos, Btomando en consideración que la reforma fiscal de 2014, mediante la cual se incluyeron las fracciones XXIX y XXXI del artículo 28 de la ISR tuvieron lugar antes de la publicación del Reporte de la Acción 2 de BEPS.

Dentro de las adiciones y modificaciones más relevantes se encuentran las siguientes:

I.- Se reforma la fracción XXIII del artículo 28 de la ISR y se deroga la fracción XXXI del artículo 28 del mismo ordenamiento a efecto de negar la deducción por:

II.- Pagos a una parte relacionada o a través de un acuerdo estructurado cuando estén sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes (“REFIPRE”), eliminando la excepción de considerar como deducibles los pagos sujetos a REFIPRE cuando estos hubiesen sido a valor de mercado yIII.- Pagos que no se consideren sujetos a REFIPRE si el receptor, directo o indirecto, del pago, utiliza los recursos para realizar otros pagos deducibles a una parte relacionada o en virtud de un acuerdo estructurado, cuyos ingresos estén sujetos a REFIPRE, sin importar el momento del pago.

La consecuencia en este supuesto será la no deducibilidad del pago por un importe equivalente al monto del ingreso que se considere sujeto a REFIPRE, atendiendo a las reglas de carácter general que emita el SAT.

Limitación a la deducción de intereses

Se incorpora una nueva fracción XXXII al artículo 28 de la ISR , para efectos de incluir una limitante a la deducibilidad de los intereses netos del ejercicio, cuando estos excedan del monto que resulte de multiplicar la utilidad fiscal ajustada del contribuyente por el 30 . Es importante resaltar que esta medida se encuentra alineada con las medidas establecidas en el Reporte Final de la Acción 4 del proyecto BEPS.

Para efectos de aplicar dicha disposición, se deberá tomar en cuenta lo siguiente:

• Mediante la exposición de motivos del Ejecutivo Federal, se establece que la disposición antes señalada será aplicable a intereses deducibles a partir del ejercicio fiscal de 2020.

• De igual forma, se establece que la nueva fracción XXXII al artículo 28 de la ISR solo será aplicable cuando el monto de los intereses no deducibles
determinados de conformidad con dicha fracción sea superior al determinado conforme a la fracción XXVII ya existente.

Pagos realizados a entidades extranjeras transparentes fiscales y figuras jurídicas
extranjeras

Se establece una nueva disposición (artículo 4-A a la ISR), que las entidades extranjeras transparentes fiscales y las figuras jurídicas extranjeras (sean transparentes fiscales o no) tributarán en México como personas morales, cuando les sea aplicable, con independencia de que la totalidad o parte de
sus miembros, socios, beneficiarios o accionistas acumulen los ingresos en su país o jurisdicción de residencia.

Ingresos obtenidos por residentes en México o establecimientos permanentes en territorio nacional, a través de entidades extranjeras transparentes fiscales y figuras jurídicas extranjeras.

Se adiciona el artículo 4-B a la ISR, a efecto de establecer que cuando un residente en México o en el extranjero con establecimiento permanente en México obtenga ingresos a través de una entidad extranjera transparente fiscal o una figura jurídica extranjera, el contribuyente Mexicano no
acumulará los ingresos de dichas entidades o figuras jurídicas de conformidad con las disposiciones de REFIPRES sino que deberá de acumular el ingreso que le corresponda conforme a su participación en dicha figura o entidad según las disposiciones del adicionado artículo.

Para estos efectos, tratándose de ingresos generados a través de entidades extranjeras transparentes fiscales o figuras jurídicas extranjeras que se consideren contribuyentes en el país en el que fueron constituidas, se considerará como ingreso la utilidad fiscal anual de la entidad o figura jurídica calculada en los términos del Título II de la ISR.

Ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes que obtienen entidades extranjeras controladas.

Se establece que las disposiciones de REFIPRE serán aplicables únicamente a aquellas entidades extranjeras que no sean transparentes fiscales en el país en que se constituyan y que no paguen impuestos o que paguen menos del 75% del impuesto sobre la renta que se pagaría en México.

Como se estableció en las secciones anteriores, se incorporaron al texto de la ISR los artículos 4-A y 4-B a efecto de determinar las disposiciones aplicables a entidades transparentes y a las figuras jurídicas extranjeras.